第一节负债概述

    【学习目的与要求】

    本章主要阐述负债的确认、计量、记录问题。本章的学习要求是：

    1.明确流动负债与非流动负债的性质、分类和计价。

    2.掌握流动负债的会计处理。

    3.掌握非流动负债的会计处理。

    一、负债的定义及确认条件

    负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。

    负债通常具有以下几个基本特征：①负债是基于企业过去的交易或事项而产生的，也就是说，导致负债的交易或者事项必须已经发生。②负债是企业承担的现时义务，一般是由具有约束力的合同或因法定要求等而产生。所谓现时义务，是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务不属于现时义务，因此也不属于负债。③负债的发生往往伴随着资产或劳务的取得，或者费用或损失的发生；并且负债通常需要在未来某一特定时点用资产或劳务来偿付。

    负债的确认条件：①与该义务有关的经济利益很可能流出企业；②未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。必须同时满足以上两个条件时，才能确认为负债。

    二、负债的分类

    负债按流动性分类，可分为流动负债和非流动负债。

    （一）流动负债

    负债满足下列条件之一，应当归纳为流动负债：

    （1）预计在一个正常营业周期中清偿；

    （2）主要为交易目的而持有；

    （3）自资产负债表日起一年内应予以清偿；

    （4）企业无权自主地将清偿义务推迟至资产负债表日后一年以上。

    流动负债的计价：负债是企业在未来偿付的债务，从理论上讲，应按未来应付金额的现值计价，流动负债也是负债，从理论上讲也不例外。但是，流动负债的偿付时间一般不超过一年，未来应付金额与贴现值相差不多，按照重要性原则，其差额往往忽略不计，因而，流动负债一般按照业务发生时的金额计价。

    流动负债主要包括：短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应付股利、应交税费、其他应付款等。

    （二）非流动负债

    非流动负债是流动负债以外的负债，通常是指偿还期限在1年以上的债务。对于在资产负债表日起一年内到期的负债，企业预计能够自主地将清偿义务展期至资产负债表日后一年以上的，应当归类为非流动负债。

    与流动负债相比，非流动负债具有偿还期限较长、金额较大的特点。这就决定了其会计处理也具有不同于流动负债的特点。由于非流动负债的偿还期限较长且金额较大，未来的现金流出量（未来支付的利息与本金）与其现值之间的差额较大，因而从理论上讲，非流动负债宜按其现值入账，而不宜按其未来应偿付金额入账。且非流动负债的利息额往往较大，因而利息的确认与计量，对于如实反映企业的财务状况与经营成果就显得十分重要。此外，非流动负债的利息既可能是分期支付，也可能于到期还本时一次支付。因此，非流动负债的应付未付利息既可能是流动负债，也可能是非流动负债。

    非流动负债主要包括长期借款、应付债券、长期应付款等。

    第二节流动负债

    一、短期借款

    短期借款是指企业向银行或其他金融机构等借入的期限在一年以内（含一年）的各种借款。企业借入的短期借款无论用于哪方面，只要借入了这笔资金，就构成了一项负债。对于企业发生的短期借款，应设置“短期借款”科目核算；对于短期借款的利息，企业应当按照应计的金额，借记“财务费用”、“利息支出（金融企业）”等科目，贷记“应付利息”等科目。

    二、应付票据

    应付票据是由出票人出票，委托付款人在指定日期无条件支付特定的金额给收款人或者持票人的票据。企业应设置“应付票据”科目进行核算。应付票据按是否带息分为带息应付票据和不带息应付票据两种。

    （一）带息应付票据的处理

    应付票据如为带息票据，其票据的面值就是票据的现值。由于我国商业汇票期限较短，因此，通常在期末，对尚未支付的应付票据计提利息，借记当期“财务费用”，贷记“应付利息”，票据到期支付票款时，尚未计提的利息部分直接计入当期财务费用。

    （二）不带息应付票据的处理

    不带息应付票据，其面值就是票据到期时的应付金额。

    开出并承兑的商业承兑汇票如果不能如期支付的，应在票据到期时，将“应付票据”账面价值转入“应付账款”科目。待协商后再进行处理，如果重新签发新的票据以清偿原应付票据的，再从“应付账款”科目转入“应付票据”科目。银行承兑汇票如果票据到期，企业无力支付到期票款时，承兑银行除凭票向持票人无条件付款外，对出票人尚未支付的汇票金额转作逾期贷款处理，并按照每天万分之五计收利息。企业无力支付到期银行承兑汇票，在接到银行转来的“xx号汇票无款支付转入逾期贷款户”等有关凭证时，借记“应付票据”科目，贷记“短期借款”科目。对计收的利息，按短期借款利息的处理办法处理。

    三、应付职工薪酬

    （一）职工薪酬的内容

    职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。

    这里所称“职工”比较宽泛，包括三类人员：一是与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工；二是未与企业订立劳动合同，但由企业正式任命的企业治理层和管理层人员，如董事会成员、监事会成员等；三是在企业的计划和控制下，虽未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但为其提供与职工类似服务的人员。

    职工薪酬主要包括以下内容：

    （1）职工工资、奖金、津贴和补贴；

    （2）职工福利费；

    （3）“五险一金”：医疗保险、养老保险、工伤保险、失业保险、生育保险和住房公积金；

    （4）工会经费和职工教育经费；

    （5）非货币性福利；

    （6）辞退福利：因解除与职工的劳动关系给予的补偿；

    （7）其他与获得职工提供的服务相关的支出。

    总之，从薪酬的涵盖时间和支付形式来看，职工薪酬包括企业职工在职期间和离职后给予的所有货币性薪酬和非货币性福利；从薪酬的支付对象来看，职工薪酬包括提供给职工本人及其配偶、子女或其他被赡养人的福利，比如支付给因公伤亡职工的配偶、子女或其他被赡养人的抚恤金。

    （二）职工薪酬的确认和计量

    1.职工薪酬的确认原则

    企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，应当根据职工提供服务的受益对象，分别下列情况处理：

    （1）应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。

    （2）应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本。

    （3）上述两项之外的其他职工薪酬，计入当期损益。

    2.职工薪酬的计量

    （1）货币性职工薪酬的计量

    企业一般应当根据职工提供服务情况和职工货币薪酬的标准，计算应计入职工薪酬的金额，按照受益对象计入相关成本和费用，借记“生产成本”、“管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬”科目；发放时，借记“应付职工薪酬”，贷记“银行存款”等科目。

    计量应付职工薪酬时，国家规定了计量基础和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。比如应向社会保险经办机构等缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费，应向住房公积金管理机构缴存的住房公积金，以及工会经费和职工教育经费等，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据工资总额的一定比例计算确定。对于国家没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和自身实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。

    （2）非货币性职工薪酬的计量

    非货币性职工薪酬是指企业以非货币性资产支付给职工的薪酬，也叫非货币性福利。应当分别情况处理：

    1.企业以自产的产品或外购商品发放给职工作为福利

    为了反映非货币性福利的支付与分配情况，应在“应付职工薪酬”科目下设置“非货币性福利”明细科目。企业以其生产的产品或外购商品作为非货币性福利提供，应当作为正常产品（商品）销售处理，按照该产品（商品）的公允价值确定非货币性福利金额，借记“应付职工薪酬——非货币性福利”科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

    2.企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用，或租赁住房等供职工无偿使用

    企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记“应付职工薪酬——非货币性福利”科目，并且同时借记“应付职工薪酬——非货币性福利”科目，贷记“累计折旧”科目。

    租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或费用，并确认应付职工薪酬。难以认定受益对象的，直接计入当期损益，并确认应付职工薪酬。

    （三）辞退福利的确认和计量

    1.辞退福利的定义

    辞退福利包括两方面的内容：一是在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；二是在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权利选择继续在职或接受补偿离职。辞退福利通常采取解除劳动关系时一次性支付补偿的方式，也有通过提高退休后养老金或其他离职后福利的标准，或者在职工不再为企业带来经济利益后，将职工工资部分支付到辞退后未来某一期间。

    2.辞退福利的确认

    企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予补偿的建议，同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期管理费用：

    （1）企业已经制订正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。

    （2）企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。如果企业能够单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议，则表明未来经济利益流出不是很可能，因而不符合负债确认条件。

    由于被辞退的职工不再为企业带来未来经济利益，因此，对于满足负债确认条件的所有辞退福利，均应当于辞退计划满足预计负债确认条件的当期计入费用，不计入资产成本。

    3.辞退福利的计量

    企业应当严格按照辞退计划条款的规定，合理预计并确认辞退福利产生的负债。辞退福利的计量因辞退计划中职工有无选择权而有所不同：

    （1）对于职工没有选择权的辞退计划，应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿等计提应付职工薪酬（预计负债）。

    （2）对于自愿接受裁减建议，因接受裁减的职工数量不确定，企业应当参照或有事项的规定，预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等计提应付职工薪酬（预计负债）。

    四、应付及预收款项

    （一）应付账款

    应付账款指因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的债务。这是买卖双方在购销活动中由于取得物资与支付货款在时间上不一致而产生的负债。

    应付账款入账时间的确定，应以与所购买物资所有权有关的风险和报酬已经转移或劳务已经接受为标志。但在实际工作中，应区别情况处理：在物资和发票账单同时到达的情况下，应付账款一般待物资验收入库后，才按发票账单登记入账，这主要是为了确认所购入的物资是否在质量、数量和品种上都与合同上订明的条件相符，以免因先入账而在验收入库时发现购入物资错、漏、破损等问题再行调账；在物资和发票账单未同时到达的情况下，由于应付账款需根据发票账单登记入账，有时货物已到，发票账单要间隔较长时间才能到达，由于这笔负债已经成立，应作为一项负债反映。为在资产负债表上客观反映企业所拥有的资产和承担的债务，在实际工作中采用在月份终了将所购物资和应付债务估计入账，待下月初再用红字予以冲回的办法。因购买商品等而产生的应付账款，应设置“应付账款”科目进行核算，用以反映这部分负债的价值。

    应付账款一般按应付金额入账，而不按到期应付金额的现值入账。如果购入的资产在形成一笔应付账款时是带有现金折扣的，应付账款入账金额的确定按发票上记载的应付金额的总值（即不扣除折扣）记账。在这种方法下，应按发票上记载的全部应付金额，借记有关科目，贷记“应付账款”科目；获得的现金折扣冲减财务费用。

    （二）预收账款

    预收账款是买卖双方协议商定，由购货方预先支付一部分货款给供应方而发生的一项负债。应设置“预收账款”科目核算，其“预收账款”科目的贷方，登记预收的货款；借方登记发出货款应冲抵的货款；期末贷方余额，反映尚未结清的预收款项。

    预收账款的核算应视企业的具体情况而定。如果预收账款比较多的，可以设置“预收账款”科目；预收账款不多的，也可以不设置“预收账款”科目，直接记入“应收账款”科目的贷方。

    五、应交税费

    企业在一定时期内取得的营业收入和实现的利润，要按照规定向国家缴纳各种税费，这些应缴的税费，应按照权责发生制的原则预提计入有关科目。这些应缴的税费在尚未缴纳之前暂时停留在企业，形成一项负债。

    （一）增值税

    增值税是就货物或应税劳务的增值部分征收的一种税。其纳税对象为：在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人。增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两种。

    1.一般纳税企业的核算

    实行增值税的一般纳税企业从税务角度看，其特点：一是可以使用增值税专用发票，企业销售货物或提供劳务可以开具增值税专用发票；二是购入货物取得的增值税专用发票上注明的增值税额可以用销项税额抵扣。

    一般纳税企业核算增值税应设置“应交税费——应交增值税”明细科目，并在明细科目下分别设置“进项税额”、“已交税金”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”等专栏。“应交税费——应交增值税”明细科目的借方发生额，反映企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额、实际已交纳的增值税等；贷方发生额，反映销售货物或提供应税劳务应交纳的增值税额、出口货物退税、转出已支付或应分担的增值税等；期末借方余额，反映企业尚未抵扣的增值税。

    （1）一般购销业务的核算

    一般纳税企业销售货物或者提供应税劳务均应开具增值税专用发票，增值税专用发票记载了销售货物的售价、税率以及税额等，购货方以增值税专用发票上记载的购入货物已支付的税额，作为扣税和记账的依据。

    （2）购入免税产品的核算

    按照增值税暂行条例规定，对农业生产者销售的自产农业产品、古旧图书等部分项目免征增值税。企业销售免征增值税项目的货物，不能开具增值税专用发票，只能开具普通发票。企业购进免税产品，一般情况下不能扣税，但按税法规定，对于购入的免税农业产品、收购废旧物资等可以按买价（或收购金额）的一定比率计算进项税额，并准予从销项税额中抵扣。这里购入免税农业产品的买价是指企业购进免税农业产品支付给农业生产者的价款。在会计核算时：一是按购进免税农业产品有关凭证上确定的金额（买价）或者按收购金额，扣除一定比例的进项税额，作为购进农业产品（或收购废旧物资）的成本；二是扣除的部分作为进项税额，待以后用销项税额抵扣。

    （3）视同销售的核算

    按照增值税暂行条例实施细则的规定，对于企业将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者以及将其作为投资；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费等行为，视同销售货物，需计算交纳增值税，并计入“应交税费——应交增值税”科目中的“销项税额”专栏。

    （4）不予抵扣项目的核算

    按照增值税暂行条例及其实施细则的规定，企业购进固定资产、用于非应税项目的购进货物或者应税劳务等按规定不予抵扣增值税进项税额。属于购入货物时即能认定其进项税额不能抵扣的，如购进固定资产、购入的货物直接用于免税项目、直接用于非应税项目，或者直接用于集体福利和个人消费的，进行会计处理时，其增值税专用发票上注明的增值税额，计入购入货物及接受劳务的成本。属于购入货物时不能直接认定其进项税额能否抵扣的，增值税专用发票上注明的增值税额，按照增值税会计处理方法记入“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；如果这部分购入货物以后用于按规定不得抵扣进项税额项目的，应将原已计入进项税额并已支付的增值税转入有关的承担者予以承担，通过“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目转入有关的“在建工程”、“应付职工薪酬——职工福利”、“待处理财产损溢”等科目。

    2.小规模纳税企业的核算

    小规模纳税企业的特点：一是小规模纳税企业销售货物或者提供应税劳务，一般情况下，只能开具普通发票，不能开具增值税专用发票；二是小规模纳税企业销售货物或提供应税劳务，实行简易办法计算应纳税额，按照销售额的一定比例计算，不实行税款抵扣（小规模纳税企业购入货物无论是否取得增值税专用发票，其支付的增值税额均不计入进项税额，应计入购入货物的成本。相应地，其他企业从小规模纳税企业购入货物或接受劳务支付的增值税额，如果不能取得增值税专用发票，也不能作为进项税额抵扣，而应计入购入货物或应税劳务的成本）；三是小规模纳税企业的销售额不包括其应纳税额。采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照公式“销售额含税销售额÷（1+征收率）”还原为不含税销售额入账。

    小规模纳税企业应设置“应交税费——应交增值税”科目，采用三栏式明细账户进行明细核算。

    （二）营业税

    营业税是对提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人征收的一种税。

    这里的营业额是指企业提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。价外费用包括向对方收取的手续费、基金、集资费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。

    企业按规定应交的营业税，在“应交税费”科目下设置“应交营业税”明细科目进行核算。

    1.提供应税劳务应交营业税的核算

    2.其他业务收入相关营业税的核算

    工业企业经营工业生产以外的其他业务所取得的收入，按规定应交的营业税，通过“其他业务成本”和“应交税费——应交营业税”科目核算。

    3.销售不动产相关的营业税的核算

    企业销售不动产，应当向不动产所在地主管税务机关申报交纳营业税。销售不动产按规定应交的营业税，在“固定资产清理”科目核算。

    4.出租或出售无形资产相关营业税的会计处理

    在会计核算时，出租无形资产应交纳的营业税应通过“其他业务成本”科目核算，出售无形资产应交纳的营业税，通过“营业外收入”或“营业外支出”科目核算。

    （三）消费税

    为了正确引导消费方向，国家在普遍征收增值税的基础上，选择部分消费品，再征收一道消费税。消费税的征收方法采取从价定率和从量定额两种方法，计算公式：

    实行从价定率方法计算的应纳税额销售额×税率

    实行从量定额方法计算的应纳税额销售数量×单位税额

    企业核算应交的消费税，应设置“应交税费——应交消费税”科目，其借方发生额，反映实际交纳的消费税和待扣的消费税；贷方发生额，反映按规定应交纳的消费税；期末贷方余额，反映尚未交纳的消费税；期末借方余额，反映多交或待扣的消费税。

    1.产品销售的应纳消费税的核算

    企业将生产的产品直接对外销售的，其应交纳的消费税，通过“营业税金及附加”科目核算；企业按规定计算出应交的消费税，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交消费税”科目。企业用应税消费品对外投资，或用于在建工程、职工福利等其他方面，按规定应交纳的消费税，应计入有关的成本。

    2.委托加工应税消费品的核算

    按照税法规定，企业委托加工的应税消费品，由受托方在向委托方交货时代扣代缴税款。委托加工的应税消费品，委托方用于连续生产应税消费品的，所纳税款准予按规定抵扣；委托加工应税消费品收回后，直接用于销售的，委托方应将代收代缴的消费税计入委托加工的应税消费品成本，待委托加工应税消费品销售时，不需要再交纳消费税。

    （四）其他应交税费

    1.资源税

    资源税是国家对在我国境内开采矿产品或者生产盐的单位和个人征收的一种税。资源税按照应税产品的课税数量和规定的单位税额计算，公式为：“应纳税额=课税数量×单位税额”。这里的课税数量为：开采或者生产应税产品销售的，以销售数量为课税数量；开采或者生产应税产品自用的，以自用数量为课税数量。

    企业按规定应交的资源税，在“应交税费”科目下设置“应交资源税”明细科目核算。

    销售产品或自产自用产品相关的资源税的会计处理：在会计核算时，企业按规定计算出销售应税产品应交纳的资源税，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目；企业计算出自产自用的应税产品应交纳的资源税，借记“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目。

    2.土地增值税

    土地增值税是指转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人应缴纳的税费，土地增值税按照转让房地产所取得的增值额和规定的税率计算征收。这里的增值额是指转让房地产所取得的收入减除按规定扣除项目金额后的余额。

    企业应交的土地增值税视情况记入不同科目：企业转让的土地使用权连同地上建筑物及其附着物一并在“固定资产”等科目核算，转让时应交的土地增值税，借记“固定资产清理”科目，贷记“应交税费——应交土地增值税”科目。

    3.房产税、土地使用税、车船税和印花税

    房产税是国家对在城市、县城、城镇和工矿区征收的由产权所有人缴纳的一种税。房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余额计算交纳。没有房产原值作为依据的，由房产所在地税务机关参考同类房产核定；房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。

    土地使用税是国家为了合理利用城镇土地，调节土地级差收入，提高土地使用效益，加强土地管理而开征的一种税，以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算征收。

    车船税由拥有并且使用车船的单位和个人交纳。车船税按照适用税额计算交纳。

    企业按规定计算应交的房产税、土地使用税、车船税时，借记“管理费用”科目，贷记“应交税费——应交房产税（或土地使用税、车船税）”科目；上交时，借记“应交税费——应交房产税（或土地使用税、车船税）”科目，贷记“银行存款”科目。

    印花税是对书立、领受购销合同等凭证行为征收的税款，实行由纳税人根据规定自行计算应纳税额，购买并一次贴足印花税票的交纳方法。应纳税凭证包括：购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证；产权转移书据；营业账簿；权利、许可证照等。企业购买印花税时借记“管理费用”科目，贷记“库存现金”等科目，待发生应税行为时，再根据凭证的性质和规定的比例税率或者按件计算应纳税额，将已购买的印花税票粘贴在应纳税凭证上即可，不需要通过“应交税费”科目核算。

    第三节非流动负债

    一、长期借款

    （一）长期借款的性质与内容

    长期借款，是指企业从银行或其他金融机构借入的期限在一年以上（不含一年）的借款。

    为了总括反映长期借款的增减变动等情况，企业应设置“长期借款”科目反映借入、偿还等情况，并在总账科目下设置：“长期借款——本金”、“长期借款——利息调整”等明细科目。

    按照权责发生制，企业应分期确认长期借款的利息。企业取得的长期借款，通常是到期一次支付利息的，因而应付未付的借款利息与本金一样，属于非流动负债，应贷记“长期借款——应付利息”科目。确认的利息费用应根据借款的用途等情况，确定应予以费用化还是资本化，分别借记“财务费用”或“在建工程”等科目。

    （二）长期借款的账务处理

    二、应付债券

    （一）一般公司债券

    1.公司债券的发行

    企业发行的超过一年期以上的债券，构成了企业的长期负债。公司债券的发行方式有三种，即溢价发行、折价发行、面值发行。

    （1）债券的票面利率高于市场利率时，可按超过债券票面价值的价格发行，称为溢价发行。溢价是企业以后各期多付利息而事先得到的补偿。

    （2）债券的票面利率低于同期银行存款利率，可按低于债券面值的价格发行，称为折价发行。折价是企业以后各期少付利息而预先给投资者的补偿。

    （3）债券的票面利率与市场利率相同，可按票面价格发行，称为面值发行。

    企业发行债券需要设置“应付债券”科目，并设置“面值”、“利息调整”、“应计利息”明细科目。无论是按面值发行，还是溢价发行或折价发行，均按债券面值记入“应付债券”科目的“面值”明细科目，实际收到的款项与面值的差额，记入“利息调整”明细科目。企业发行债券时，按实际收到的款项，借记“银行存款”、“库存现金”等科目；按债券票面价值，贷记“应付债券——面值”科目；按实际收到的款项与票面价值之间的差额，贷记或借记“应付债券——利息调整”科目。

    2.利息调整的摊销

    利息调整应在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销。实际利率法是指按照应付债券的实际利率计算其摊余成本及各期利息费用的方法；实际利率是指将应付债券在债券存续期间的未来现金流量，折现为该债券当前账面价值所使用的利率。

    资产负债表日，对于分期付息、一次还本的债券，企业应按应付债券的摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”等科目；按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目；按其差额，借记或贷记“应付债券——利息调整”科目。

    对于到期一次还本付息的债券，应于资产负债表日按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”等科目；按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付债券——应计利息”；按其差额，借记或贷记“应付债券——利息调整”科目。

    3.债券的偿还

    企业发行的债券通常分为到期一次还本付息或一次还本、分期付息两种。采用一次还本付息方式的，企业应于债券到期支付债券本息时，借记“应付债券——面值、应计利息”科目，贷记“银行存款”科目。采用一次还本、分期付息方式的，在每期支付利息时，借记“应付利息”科目，贷记“银行存款”科目；债券到期偿还本金并支付最后一期利息时，借记“应付债券——面值”、“在建工程”、“财务费用”、“制造费用”等科目，贷记“银行存款”科目，按借贷双方之间的差额，借记或贷记“应付债券——利息调整”科目。

    （二）可转换公司债券

    我国发行可转换公司债券采取记名式无纸化发行方式，债券最短期限为3年，最长期限为5年。企业发行的可转换公司债券在“应付债券”科目下设置“可转换公司债券”明细科目核算。

    企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成分和权益成分进行分拆，将负债成分确认为应付债券，将权益成分确认为资本公积。在进行分拆时，应当先对负债成分的未来现金流量进行折现确定负债成分的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债成分初始确认金额后的金额确定权益成分的初始确认金额。发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊。企业应按实际收到的款项，借记“银行存款”等科目；按可转换公司债券包含的负债成分面值，贷记“应付债券——可转换公司债券（面值）”科目；按权益成分的公允价值，贷记“资本公积——其他资本公积”科目；按借贷双方之间的差额，借记或贷记“应付债券——可转换公司债券（利息调整）”科目。

    企业发行附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，即债券约定赎回期届满日应当支付的利息减去应付债券票面利息的差额，应当在债券发行日至债券约定赎回届满日期间计提应付利息。计提的应付利息，分别计入相关资产成本或财务费用。

    三、长期应付款

    长期应付款，是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、以分期付款方式购入固定资产发生的应付款项等。

    企业采用融资租赁方式租入的固定资产，应在租赁期开始日，将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用，作为租入资产的入账价值，借记“固定资产”等科目；按最低租赁付款额，贷记“长期应付款”科目，按发生的初始直接费用；贷记“银行存款”等科目；按其差额，借记“未确认融资费用”科目。

    企业在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。企业无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。

    未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。企业应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。

    本章小结

    本章首先对负债的概念进行了描述，再按照流动性将负债进行分类，分别对不同种类中的各种负债的概念、确认计量等问题进行了讲解。本章主要内容包括：

    负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。负债是基于企业过去的交易或事项而产生的。负债是企业承担的现时义务，一般是由具有约束力的合同或因法定要求等而产生。负债的发生往往伴随着资产或劳务的取得，或者费用或损失的发生；并且负债通常需要在未来某一特定时点用资产或劳务来偿付。负债的确认条件为：与该义务有关的经济利益很可能流出企业；未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。

    职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。企业一般应当根据职工提供服务情况和职工货币薪酬的标准，计算应计入职工薪酬的金额，按照受益对象计入相关成本和费用，借记“生产成本”、“管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬”科目；发放时，借记“应付职工薪酬”，贷记“银行存款”等科目。

    租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或费用，并确认应付职工薪酬。难以认定受益对象的，直接计入当期损益，并确认应付职工薪酬。

    预收账款的核算应视企业的具体情况而定。如果预收账款比较多的，可以设置“预收账款”科目；预收账款不多的，也可以不设置“预收账款”科目，直接记入“应收账款”科目的贷方。

    实际利率法是指按照应付债券的实际利率计算其摊余成本及各期利息费用的方法；实际利率是指将应付债券在债券存续期间的未来现金流量，折现为该债券当前账面价值所使用的利率。

    关键词

    负债的确认条件 流动负债 非流动负债 短期借款 应付票据 职工薪酬 非货币性职工薪酬 辞退福利 应付账款 预收账款 应交税费 增值税 营业税 消费税 资源税 土地增值税 房产税 土地使用税 车船税 印花税 长期借款 实际利率法

    长期应付款

    本章思考题

    1.流动负债与非流动负债一般是如何区分的？各包括哪些主要的内容？

    2.什么是增值税的一般纳税人和小规模纳税人？核算上有何不同？

    3.职工薪酬包括哪些内容？

    4.什么是辞退福利？如何计量？

    5.长期借款与短期借款相比，在核算上有何特点？

    6.债券的发行价格如何确定？债券的溢价折价如何摊销？

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