引言

    【知识链接】

    假账常见手法曝光：

    近二十年来，我国经济建设的步伐在不断加快，在经济高速运转的同时，经济犯罪也层出不穷。在诸多经济犯罪案例中，做假账是作案方法中最老到，也最常使用的一种手法。如1999年轰动全国的东方锅炉（集团）股份有限公司的特大经济案件中，便是以何允明、江仲生等人为首的领导班子利用职务之便并借助假账的掩护，鲸吞国家财产近千万元之巨。

    假账一直被人们视同“洪水猛兽”，它犹如一只隐形的手，有化腐朽为神奇的力量，小到“皮包公司”的设立，大到一家家上市公司的包装出炉，使许多不法分子巧取豪夺、中饱私囊。假账一般是指会计人员不按照《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》）和相关财会制度等法律、法规的规定进行会计核算，实行会计监督，提供虚假的会计信息的产物，是伴随着会计工作的产生、发展而产生和发展变化的。近年来，做假账的手法不断翻新，越来越趋向于复杂化和隐蔽化。

    假账主要有假凭证、假账簿、假报表等形式，做假的常见手法主要有：真账假做、假账真做、偷桃换李、电脑作弊等形式。

    由此可见，加强对会计法规的学习，不仅有助于提高会计从业人员的法律意识，也有助于推动我国会计工作的规范化和制度化。

    第一节会计法概述

    一、会计及会计法的概念

    （一）会计的概念

    会计是指以货币为主要计量单位，以会计凭证和会计账簿作为主要形式，对企业、事业等单位的经济活动进行真实地、准确地、全面地核算和监督，以提高经济效益为目的的一种管理活动。

    会计是随着生产的产生而产生，并随着生产的发展而发展的。人类要生存就必须进行生产，这是人类生存和发展的基本前提。在生产过程中，人们总是力求以尽量少的耗费创造出尽可能多的满足社会需要的产品。此时，人们越来越重视对生产过程的管理，追求最大的经济效益，这就要求对生产过程的各种耗费和成果进行计算和记录，并将其进行比较分析，以获得管理生产所需要的各种信息。

    随着经济的发展，人们越来越重视对生产过程的管理和控制，可以说现代会计对所有单位的经济活动，只要涉及价值数量，都要进行指导和控制。因此经济越发展，会计就越重要。

    （二）会计法的概念

    会计法是指调整会计机构、会计人员在办理会计事务过程中，以及国家在管理会计工作过程中所产生的会计关系的法律规范的总称。

    我国的会计立法起步于新中国成立之后，主要以制定国家统一的会计制度为起点，逐步建立以规范会计工作秩序为主要内容的会计法规体系。《中华人民共和国会计法》的制订和实施，是我国社会主义会计立法取得的重大成果，标志着我国的会计工作进入了社会主义法制化的新时期。

    《会计法》共7章52条，规定了总则、会计核算、公司、企业会计核算的特别规定、会计监督、会计机构和会计人员、法律责任等内容。《会计法》实施以来，在加强会计工作，维护国家财产纪律，改善经营管理和提高经济效益，加强会计工作的法制建设等方面都起到了重要作用。

    二、会计规范体系

    会计具有技术性和经济后果。技术性是指会计具有一整套专门的程序与方法；而经济后果是指会计所提供的经济信息会影响利益相关人的经济利益，从而影响到经济资源的有效配置。会计所采用的会计程序与方法不同，则生成的会计信息不同，所产生的经济后果也不同。所以，会计信息必须依据一定标准或规范加以报告。目前，我国会计规范体系由三部分组成：会计法、会计准则、会计制度。

    （一）会计法

    《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》）由全国人民代表大会制定，它是一部规范我国会计工作的基本法规。

    我国现行的《会计法》是1985年由全国人民代表大会常务委员会通过并颁布，并经过1993年和1999年两次修订。

    《会计法》是会计工作的基本法，是制定其他一切会计法规、制度、办法等的法律依据，它涉及会计核算、会计监督、会计机构和会计人员以及法律责任等各个方面。

    （二）会计准则

    会计准则由国务院暨财政部制定，是国家规范会计确认、计量、报告的会计标准，它包括基本会计准则和具体会计准则两大类。

    1.基本会计准则

    基本会计准则规定了会计核算的基本假设、一般原则、会计要素、各主要项目核算原则、财务报告的基本要求等。

    2.具体会计准则

    具体会计准则是有关会计核算具体要求的准则。它为某些特定的会计事项进行账务处理提供了规范。2006年以前，已发布和修订的具体会计准则有16个。

    （三）会计制度

    会计制度由财政部制定，它对会计事项如何进行账务处理做出了统一规定，是企事业单位进行会计核算的依据。

    我国现行的会计制度包括《企业会计制度》、《小企业会计制度》、《金融企业会计制度》和非营利组织会计制度（《事业单位会计制度》、《行政单位会计制度》、《财政总预算会计制度》以及《民间非营利组织会计制度》）。

    三、会计法的原则及适用范围

    （一）会计法的原则

    会计法原则指在会计工作过程中必须遵守的基本准则。我国会计法的原则有：

    1.真实性原则

    真实性原则又称“客观性原则”。它是指会计核算必须以实际发生的经济业务及证明经济业务发生的合法凭证为依据，如实反映财务状况和经营成果，做到内容真实、数字准确、资料可靠。真实性是对会计核算工作和会计信息的基本质量要求。

    2.合法性原则

    合法性原则指所有的会计工作，包括会计核算、会计监督、会计机构、会计人员、会计档案管理等工作都必须符合国家法律和规章制度。

    3.统一性原则

    根据《会计法》规定，我国会计工作实行“统一领导、分级管理”的原则，我国会计工作实行统一的会计制度，国家统一的会计制度由国务院财政部门根据《会计法》制定并公布。

    （二）会计法的适用范围

    根据会计法的规定，国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织办理会计事务，都要遵守《会计法》的规定。个体工商户设置会计账簿，进行会计核算，由国务院财政部门依据会计法的原则另行规定。

    第二节会计工作管理体制的法律规定

    会计工作管理体制是划分管理会计工作职责权限关系的制度。包括会计工作的主管部门、会计制度的制定、单位内部的会计工作管理等。

    一、会计工作的主管部门

    会计工作的主管部门，是指代表国家对会计工作行使管理职能的政府部门。根据《会计法》的规定，我国会计工作的管理体制实行“统一领导、分级管理”的原则。即：由国务院财政部内设置的会计事务管理司主管全国的会计工作；由各省、市、自治区、地、县财政厅（局）设置的会计事务管理处、科、股来主管本地区的会计工作；各基层单位设置的财务会计处、科、股主要负责本单位的会计核算工作。

    二、会计制度的制定

    《会计法》规定，国家实行统一的会计制度。国家统一的会计制度由国务院财政部门根据《会计法》制定并公布。国务院有关部门可以依照会计法和国家统一的会计制度，制定对会计核算和会计监督有特殊要求的行业实施国家统一的会计制度的具体办法或者补充规定，报国务院财政部门审核批准。

    中国人民解放军总后勤部可以依据会计法和国家统一的会计制度制定军队实施国家统一的会计制度的具体方法，报国务院财政部门备案。

    三、单位内部的会计工作管理

    单位内部的会计工作管理主要包括对会计人员的管理规定和对单位负责人的管理规定两个方面。

    【案例讨论】某胶粘剂厂原厂长为达到偷税目的，指使会计设立两套账，采取少列或不列收入的方法，记录虚假的经营销售情况用于向税务机关申报纳税，3年共隐匿销售额1380.2万元，偷税达234.6万元，偷税数额占应纳税款数额的96.29％。日前，这一特大偷税案的涉案人，某胶粘剂厂原厂长被本市河北区人民检察院依法提起公诉，据悉，这是本市检察机关今年审查起诉的特大偷逃税款案之一。

    检察机关在起诉中指控称，2000年8月，本市某胶粘剂厂组建成立，该企业为合伙制企业，被告人刘某某系负责人，为达到不缴或少缴税款的目的，被告人刘某某指使手下会计人员采取设立两套账簿以及凭证的方法偷逃应纳增值税。一套记录真实的销售情况，另一套采取少列或不列收入的手段，记录虚假的经营销售情况，向税务机关进行虚假申报纳税。自2000年9月至2003年10月，共隐匿销售数额1380.2万元，其进项税已在税务机关申报抵扣完毕，共偷逃增值税234.6万元，这期间仅缴纳增值税9.03万元，偷税额占应纳税款数额的96.29％。请问：

    1.单位负责人能否指使会计做假账？

    2.谁该对单位会计资料不真实负责？

    1.对会计人员的管理规定

    会计人员的管理主要包括对会计人员的业务管理和人事管理。根据《会计法》和有关法规的规定，财政部门负责会计人员的业务管理，包括会计从业资格管理、会计专业技术资格（职务）的管理、岗位会计人员评优表彰以及会计人员继续教育的管理等。

    2.对单位负责人的管理规定

    单位负责人负责单位内部的会计工作管理，应当保证会计机构、会计人员依法履行职责，不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事务。《会计法》规定，单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。

    【案例评析】根据会计法的规定，单位负责人负责单位内部的会计工作管理，应当对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责，不得授意、指使、强令会计人员违法办理会计事务。在该案中，被告人刘某某作为单位负责人，应该对该单位的会计工作负责，其指使手下会计人员采取设立两套账簿以及凭证的方法偷逃应纳增值税，且数额巨大，属于严重违法行为，理应受到法律的严惩。

    第三节会计机构和会计人员的法律规定

    【案例讨论】2004年10月，某市财政局派出检查组对市属某企业的会计工作进行检查。发现2003年10月，该企业新厂长李某到任后，将原会计科科长赵某调到计划科任科长，提拔会计钱某任科长，并将副厂长孙某战友的女儿李某调入该厂会计科任出纳，兼管会计档案保管工作。李某没有会计从业资格证。2003年11月，会计周某申请调离该厂，厂人事部门在其没有办清交接手续的情况下，即为其办理了调动手续。问：

    这些做法中哪些是合法的，哪些是违法的？

    一、会计机构和会计人员的设置

    《会计法》第36条规定，各单位应当根据会计业务的需要，设置会计机构或者在有关机构中设置会计人员，并指定会计主管人员。一个单位是否单独设置会计机构，往往取决于以下几个因素：一是单位规模大小；二是经济业务和财务收支的繁简；三是经营管理的要求。根据以上要求，一般来说，大中型企业和具有一定规模的行政事业单位，以及财务收支数额较大、会计业务较多的社会团体和其他经济组织应单独设置会计机构，以便及时组织本单位各项经济活动和财务收支的核算，实行有效的会计监督。对于不具备设置条件的，应当委托经批准设立从事会计代理记账业务的中介机构代理记账。

    二、会计机构、会计人员的职责

    会计机构和会计人员的主要职责表现在以下五个方面：

    （一）依法进行会计核算

    《会计法》第9条规定，各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算，填制会计凭证，登记会计账簿，编制财务会计报告。任何单位不得以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算。

    （二）依法进行会计监督

    《会计法》第27条规定，建立、健全内部会计监督制度是各单位的法定义务。各单位的会计机构、会计人员对本单位的经济活动进行会计监督。监督的对象是本单位的经济活动。

    （三）制定本单位办理会计事务的具体办法

    各单位要做好会计核算和会计监督工作，就需要根据国家统一的会计制度和本单位的实际，制定和完善本单位办理会计事务的具体办法，如制定和完善各种财产物资的定期或不定期的清查盘点制度。

    （四）参与拟定经济计划、业务计划、考核、分析预算、财务计划的执行情况

    虽然会计人员并非单位的决策人员，但由于会计工作涵盖了单位经济活动的全过程，他们的参与将有助于决策的科学性和有效性。

    （五）办理其他会计事务

    三、会计机构负责人和会计人员的任职资格

    《会计法》规定，从事会计工作的人员，必须取得会计从业人员资格证书。担任单位会计机构负责人（会计主管人员）的，除取得会计从业资格证书外，还必须具备会计师以上专业技术职务或从事会计工作3年以上经历。

    因提供虚假财务会计报告，做假账，隐匿或者故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告，贪污，挪用公款，职务侵占等与会计职务有关的违法犯罪行为被追究刑事责任的人员，不得取得或者重新取得会计从业资格证书。

    因违法违纪行为被吊销会计从业资格证书的人员，自被吊销会计从业资格证书之日起5年内，不得重新取得会计从业资格证书。

    四、会计工作岗位的设置

    会计工作岗位，是指一个单位会计机构内部根据业务分工而设置的职能岗位。在会计机构内部设置会计工作岗位，有利于明确分工和确定岗位职责，建立岗位责任制；有利于会计人员钻研业务，提高工作效率和质量；有利于会计工作的程序化和规范化，加强会计基础工作；有利于强化会计管理职能，提高会计工作。对于会计工作岗位的设置，一般要求是：

    1.根据本单位会计业务的需要设置会计工作岗位

    通常情况下，业务活动规模大、业务过程复杂、经济业务量大和管理严格的单位，会计机构会相应比较大，会计人员相应较多，会计机构内部岗位职责分工也相应较细；相反，业务活动规模小、业务过程简单、经济业务量少和管理要求不高的单位，会计机构会相应比较小，会计人员相应较少，会计机构内部岗位职责分工也相应较粗。

    会计工作岗位可以一人一岗、一人多岗或一岗多人。通常在小型企业中，“一岗一人”和“一人多岗”的现象较多；而在大中型企业中，“一岗多人”的现象较多。

    2.符合内部牵制制度的要求

    单位内部牵制制度是为了提高会计信息质量、保护资产的安全与完整，确保有关法律法规、规章制度的贯彻执行。

    《会计法》第37条规定，会计机构内部应当建立稽核制度。出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务账目的登记工作。

    会计人员的工作岗位要有计划地进行轮岗，以促进会计人员全面熟悉业务和不断提高业务素质。

    五、会计人员的回避

    回避制度是指为了保证执法或者执业的公正性，对可能影响其公正性的执法或者执业人员实行职务回避和业务回避的一种制度。从会计工作的特殊性出发，《会计基础工作规范》第16条规定，国家机关、国有企业、事业单位任用会计人员应当实行回避制度；单位负责人的直系亲属不得担任本单位的会计机构负责人、会计主管人员；会计机构负责人、会计主管人员的直系亲属不得在本单位会计机构中担任出纳工作。

    六、会计人员的任免、交接

    会计人员调动工作或者离职，必须与接管人员办清交接手续。一般会计人员办理交接手续，由会计机构负责人（会计主管人员）监督交接；会计机构负责人（会计主管人员）办理交接手续，由单位负责人监督交接，必要时主管单位可以派人会同监督交接。

    【案例评析】在该案中，根据会计法的有关规定，副厂长孙某的女儿李某虽然无须回避出纳工作岗位，但由于其没有会计从业人员资格证，所以不能担任出纳和会计档案保管工作，而且出纳也不能兼会计档案保管工作。会计周某申请调离该厂，厂人事部门在其没有办清交接手续的情况下即为其办理调动手续的行为也是违反会计法的。

    另外，会计钱某只有取得了会计从业人员资格证书，具备会计师以上专业技术职业资格或者从事会计工作3年以上，才可以担任会计科长的职务。

    第四节违反会计法律制度应承担的法律责任

    一、法律责任及会计法律责任

    （一）法律责任的概念

    法律责任是指违反法律规定的行为应当承担的法律后果，也就是对违法者的制裁。

    （二）会计法律责任的概念

    会计法律责任是指违反会计法关于会计核算、会计监督、会计机构、会计人员的有关规定，应当承担的法律责任。

    （三）会计法律责任的种类

    1.责令限期改正

    所谓责令限期改正，是指要求违法行为人在一定期限内停止违法行为，并将其违法行为恢复到合法状态。比如，私设会计账簿的单位，应当取消私设的账簿，并根据实际发生的经济业务将在私设的会计账簿上登记的事项转移到依法设置的账簿上，统一进行登记、核算。

    2.罚款

    县级以上人民政府财政部门根据上述所列行为的性质、情节及危害程度，在责令限期改正的同时，可以对单位并处3000元以上5000元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员可以处以2000元以上2万元以下的罚款。

    3.给予行政处分

    对直接负责的主管人员和其他直接责任中的国家工作人员，视其情节轻重，还应当由其所在地单位或者其上级单位或者行政监察部门给予警告、记过、记大过、降级或降职处分。

    4.吊销会计从业人员资格证书

    会计人员有违反会计法律规范的行为，情节严重的，由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业人员资格证书。

    5.依法追究刑事责任

    二、违反会计法律制度规定行为应承担的法律责任

    （一）违反国家统一的会计制度规定行为应承担的法律责任

    根据《会计法》的规定，违反《会计法》和国家统一的会计制度规定，有下列行为之一的，由县级以上人民政府财政部门责令限期改正，可以对单位并处3000元以上5万元以下的罚款；对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可处2000元以上2万元以下的罚款；属于国家工作人员的，还应当由其所在单位或者有关单位依法给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任：①不依法设置会计账簿的；②私设会计账簿的；③未按照规定填制、取得原始凭证或者填制、取得的原始凭证不符合规定的；④以未经审核的会计凭证为依据登记会计账簿或者登记会计账簿不符合规定的；⑤随意变更会计处理方法的；⑥向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告编制依据不一致的；⑦未按照规定使用会计记录文字或者记账本位币的；⑧未按照规定保管会计资料，致使会计资料毁损、灭失的；⑨未按照规定建立并实施单位内部会计监督制度或者拒绝依法实施监督或者不如实提供有关会计资料及有关情况的；⑩任用会计人员不符合《会计法》规定的。

    会计人员有上述所列行为之一，情节严重的，由县级以上人民政府财政部门吊销其会计从业资格证书；有关法律对上述所列行为的处罚另有规定的，依照有关法律的规定办理。

    （二）其他违反会计法律制度规定行为应承担的法律责任

    1.伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告行为应承担的法律责任

    【案例讨论】宁夏回族自治区石嘴山市法院对石嘴山市检察院提起公诉的上市公司宁夏吴忠仪表股份有限公司涉嫌提供虚假财会报告案进行了公开审理。1998年6月至2003年12月，被告吴忠仪表股份有限公司在项目投资及利润指标均未达到上市公司配股条件的情况下，虚增利润4500多万元，误导投资者，募集资金27000多万元。同时该公司采取虚列再建工程、长期股权投资等形式套取1.9亿元违规投入股市进行炒股，对此该公司未在相应年度财务报告中如实披露，严重损害了股东和普通股民的利益。问：

    该公司违反了什么规定？应受什么处罚？

    根据《会计法》的规定，对于伪造、变造会计凭证、会计账簿或者编制虚假财务会计报告的行为，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，由县级以上人民政府财政部门予以通报批评；可以对单位并处5000元以上10万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处3000元以上5万元以下的罚款；属于国家工作人员的，还应当由其所在单位或者有关单位给予撤职直至开除的行政处分；对其中的会计人员，并由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格证书。

    【案例评析】根据会计法规定，企业必须如实提供财务会计报告，包括不得隐瞒重大事项和不得伪造财务会计报告。在该案中，吴忠仪表股份有限公司采取虚增利润的手法达到上市募集资金的目的，属于伪造财务会计报告的行为；而对投入巨资炒股不如实披露属于隐瞒重大财务行为。以上均属违法行为，且数额巨大。根据会计法及有关规定，该公司及主要责任人员除将要面对罚款、处分等处罚外，还将面对刑事处罚。

    2.隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告行为应承担的法律责任

    根据《会计法》的规定，隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，构成犯罪的，依法追究刑事责任。

    根据《中华人民共和国刑法》第162条第2款的规定，隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，情节严重的，处5年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处2万元以上20万元以下罚金。单位犯罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照规定处罚。

    隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，尚不构成犯罪的，由县级以上人民政府财政部门予以通报，可以对单位并处5000元以上10万元以下的罚款；对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处3000元以上5万元以下的罚款；属于国家工作人员，还应当由其所在单位或者有关单位依法给予撤职直至开除的行政处分；对其中的会计人员，并由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格证书。

    3.授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计资料应承担的法律责任

    根据《中华人民共和国会计法》的规定，授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告的行为，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，可以处5000元以上5万元以下的罚款；属于国家工作人员的，还应当由其所在单位或者有关单位依法给予降级、撤职或开除的行政处分。

    4.对会计人员依法履行职责进行打击报复应承担的法律责任

    根据《会计法》的规定，单位负责人对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复，构成犯罪的，依法追究刑事责任。

    根据《中华人民共和国刑法》第255条规定，公司、企业、事业单位、机关、团体领导人，对依法履行职责、抵制违反会计规定行为的会计人员实行打击报复，情节恶劣的，处3年以下有期徒刑或者拘役。

    单位负责人对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员实行打击报复，尚不构成犯罪的，由其所在单位或者有关单位依法给予行政处分。对受打击报复的会计人员，应当恢复其名誉和原有职务、级别。

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